⑴ 所有者權益
所有者權益是指企業資產扣除負債後由所有者享有的剩餘權益（所有者權益在股份制企業又稱為股東權益）。包括實收資本（或股本）、資本公積、盈餘公積和未分配利潤。所有者權益是企業投資人對企業凈資產的所有權，它受總資產和總負債變動的影響而發生增減變動。所有者必須以其出資額承擔企業的經營風險。所有者權益還意味著所有者有法定的管理企業和委託他人管理企業的權利。
一、實收資本
按照我國有關法律規定，投資者設立企業首先必須投入資本。實收資本是投資者投入資本形成法定資本的價值，所有者向企業投入的資本，在一般情況下無須償還，可以長期周轉使用。實收資本的構成比例，及投資者的出資比例或股東的股份比例，通常是確定所有者在企業所有者權益中所佔的份額與企業財務經營決策的基礎，也是企業進行利潤分配或股利分配的依據，同時還是企業清算時確定所有者對凈資產要求權的依據。
（一）實收資本的確認
實收資本即所謂的發行資本（又稱已發行資本），是指投資者按照企業章程或合同、協議的約定，實際投入到企業的資本，它是企業注冊登記的法定資本總額的來源，它表明所有者對企業的基本產權關系。實收資本是企業永久性的資金來源，它是保證企業持續經營和償還債務的最基本的物質基礎，是企業抵禦各種風險的緩沖器。
企業應當設置「實收資本」科目，核算企業接受投資者投入的實收資本；股份有限公司應當設置「股本」科目，核算股東投入股份公司的股本。投資者可以用現金投資，也可以用現金以外的其他有形資產投資，符合國家規定比例的，還可以用無形資產投資。企業收到投資，一般應作如下會計處理，即收到投資者投入的現金，應在實際收到或者存入企業開戶銀行時，按照實際收到的金額，借記「銀行存款」科目，以實物資產投資的，應在辦理實物產權轉移手續時，借記有關資產科目，以無形資產投資，應按照合同、協議或公司章程規定移交有關憑證時，借記「無形資產」科目，按投入資本在注冊資本或股本中所佔份額，貸記「實收資本」或「股本」科目，按其差額，貸記「資本公積——資本溢價」或「資本公積——股本溢價」等科目。
（二）實收資本增減變動的會計處理
《中華人民共和國公司登記管理條例》規定，公司增加註冊資本的，有限責任公司認繳新增資本的出資和股份有限公司的股東認購新股，應當分別依照《公司法》設立有限責任公司繳納出資和設立股份有限公司繳納股款的有關規定執行。公司法定公積金轉增為注冊資本的，驗資證明應當載明留存的該項公積金不少於轉增前公司注冊資本的25%。公司減少注冊資本的應當自公告之日起45日後申請變更登記，並應當提交公司在報紙上登載公司減少注冊資本公告的有關證明和公司債務清償或者債務擔保情況的說明。公司減資後的注冊資本不得低於法定的最低限額。公司變更實收資本的，應當提交依法設立的驗資機構出具的驗資證明，並應當按照公司章程載明的出資時間、出資方式繳納出資。公司應當自足額繳納出資或者股款之日起30日內申請變更登記。
1.實收資本增加的會計處理
企業增加資本的途徑一般如下所述：
（1）將資本公積轉增實收資本或者股本。會計上應借記「資本公積——資本溢價」或者「資本公積——股本溢價」科目，貸記「實收資本」或「股本」科目。
（2）將盈餘公積轉為實收資本。會計上應借記「盈餘公積」科目，貸記「實收資本」或「股本」科目。
（3）所有者（包括原企業所有者和新投資者）投入。企業接受投資者投入的資本，借記「銀行存款」、「固定資產」、「無形資產」、「長期股權投資」等科目，貸記「實收資本」或「股本」等科目。
需要說明的是，資本公積和盈餘公積均屬於所有者權益，轉為實收資本或者股本時，企業如為獨資的，核算比較簡單，直接結轉即可；如為股份有限公司或有限責任公司的，應按照原投資者所持股份公司股份同比例增加各股東的股權。
下面是其他幾種方式增加實收資本的：
（1）股份有限公司發放股票股利：股份有限公司採用發放股票股利實現增資的，在發放股票股利時，按照股東原來持有的股數分配，如股東所持股份按比例分配的股利不足一股時，應採用恰當的方法處理。例如，股東會決議按股票面額的10%發放股票股利時（假定新股發行價格及面額與原股相同），對於所持股票不足的股東，將會發生不能領取一股的情況。在這種情況下，一般有兩種方法可供選擇，一是將不足一股的股票股利改為現金股利，用現金支付；二是由股東相互轉讓，湊足整股。股東大會批準的利潤分配方案中分配的股票股利，應在辦理增資手續後，借記「利潤分配」科目，貸記「股本」科目。
（2）可轉換公司債券持有人行使轉換權利：可轉換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債權轉換為股票，按可轉換公司債券的余額，借記「應付債券——可轉換公司債券（面值、利息調整）」科目，按其權益或股份的金額，借記「資本公積——其他資本公積」科目，按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額，貸記「股本」科目，按其差額，貸記「資本公積——股本溢價」科目。
（3）企業將重組債務轉為資本：企業將重組債務轉為資本的，應按重組債務的賬面余額，借記「應付賬款」等科目，按債權人因放棄債權而享有本企業股份的面值總額，貸記「實收資本」或「股本」科目，按股份的公允價值總額與相應的實收資本之間的差額，貸記或借記「資本公積——資本溢價」或「資本公積——股本溢價」科目，按其差額，貸記「營業外收入——債務重組利得」科目。
（4）以權益結算的股份支付的行權：以權益結算的股份支付換取職工或其他方提供服務的，應在行權日，按根據實際行權情況確定的金額，借記「資本公積——其他資本公積」科目，按應計入實收資本或股本的金額，貸記「實收資本」或「股本」科目。
2.實收資本減少的會計處理
企業實收資本減少的原因大體有兩種，一是資本過剩；二是企業發生重大虧損而需要減少實收資本。企業因資本過剩而減資，一般要發還股款。有限責任公司和一般企業發還投資的會計處理比較簡單，按法定程序報經批准減少注冊資本的，借記「實收資本」或「股本」科目，貸記「庫存現金」或「銀行存款」科目。
股份有限公司由於採用的是發行股票的方式籌集股本，發還股款時，則要回購發行的股票，發行股票的價格與股票面值可能不一致，回購股票的價格也可能與發行價格不同，會計處理較為復雜。股份有限公司因減少注冊資本而回購公司股份的，應按實際支付的金額，借記「庫存股」科目，貸記「銀行存款」科目。注銷庫存股時，應按股票面值和注銷股數計算的股票面值總額，借記「股本」科目，按注銷庫存股的賬面余額，貸記「庫存股」科目，按其差額，沖減股票發行時原計入資本公積的溢價部分，借記「資本公積——股本溢價」科目，回購價格超過上述沖減「股本」及「資本公積——股本溢價」科目的部分，應依次借記「盈餘公積」、「利潤分配——未分配利潤」等科目；如回購價格低於回購股份所對應的股本，所注銷庫存股的賬面余額與所沖減股本的差額作為增加股本溢價處理，按回購股份所對應的股本面值，借記「股本」科目，按注銷庫存股的賬面余額，貸記「庫存股」科目，按其差額，貸記「資本公積——股本溢價」。
【例9-1】B股份有限公司截至20××年12月31日共發行股票30 000 000股，股票面值為1元，資本公積（股本溢價）6 000 000元，盈餘公積4 000 000元。經股東大會批准，B公司以現金回購本公司股票3 000 000股並注銷。假定B公司按照每股4元回購股票，不考慮其他因素，B公司的賬務處理如下：
借：庫存股 12 000 000
貸：銀行存款 12 000 000
借：股本 3 000 000
資本公積——股本溢價 6 000 000
盈餘公積 3 000 000
貸：庫存股 12 000 000
二、資本公積
資本公積是企業收到投資者的超出其在企業注冊資本（或股本）中所佔份額的投資，以及直接計入所有者權益的利得和損失等。資本公積包括資本溢價（或股本溢價）和直接計入所有者權益的利得和損失等。
資本公積項目主要包括：
（1）資本（或股本）溢價，是指企業收到投資者的超出其在企業注冊資本（或股本）中所佔份額的投資，形成資本溢價（或股本溢價）的原因有溢價發行股票、投資者超額繳入資本等。
（2）直接計入所有者權益的利得和損失是指不計入當期損益、會導致所有者權益發生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得和損失。
（一）資本溢價或股本溢價的會計處理
1.資本溢價
投資者經營的企業（不含股份有限公司），投資者依其出資份額對企業經營決策享有表決權，依其所認繳的出資額對企業承擔有限責任。明確記錄投資者認繳的出資額，真實地反映各投資者對企業享有的權利和義務，是會計處理應注意的問題。為此，企業應設置「實收資本」科目，核算企業投資者按照公司章程所規定的出資比例實際繳付的出資額。在企業創立時，出資者認繳的出資額全部計入「實收資本」科目。
在企業重組並有新的投資者加入時，為了維護原有投資者的權益，新加入的投資者的出資額，並不一定全部作為實收資本處理。這是因為，在企業正常經營過程中投入的資金雖然與企業創立時投入的資金在數量上一致，但其獲利能力卻不一致。企業創立時，要經過籌建、試生產經營、為產品尋找市場、開辟市場等過程，從投入資金到取得投資回報，中間需要許多環節和時間，並且這種投資具有風險性，在這個過程中資本利潤率很低。而這高於初創階段的資本利潤率是初創時必要的墊支資本帶來的，企業創辦者為此付出了代價。因此，相同數量的投資，由於出資時間不同，其對企業的影響程度不同，由此而帶給投資者的權利也不同，往往早期出資帶給投資的權利大於後期出資帶給投資者的權利。所以，新加入的投資者要付出大於原有投資者的出資額，才能取得與投資者相同的投資比例。另外，不僅原投資者原有投資從質量上發生了變化，就是從數量上也可能發生變化，這是因為企業經營過程中實現利潤的一部分留在企業，形成留存收益，而留存收益也屬於投資者權益，但其未轉入實收資本。新加入的投資者如與原投資者共同享有這部分留存收益，也要求其付出大於原投資者的出資額，才能取得與原投資者相同的投資比例。投資者投入的資本中按其投資比例計算的出資額部分，應記入「實收資本」科目，大於部分應記入「資本公積」科目。
2.股本溢價
股份有限公司是已發行股票的方式籌集股本的，股票是企業簽發的證明股東按其所持股份享有權利和承擔義務的書面證明，由於股東按其所持企業股份享有的權利和承擔義務，為了反映和便於計算各股東所持股份占企業全部股本的比例，企業的股本總額應按照股票的面值與股份總數的乘積計算。國家規定，實收股本總額應與注冊資本相等。因此，為提供企業股本總額及其構成和注冊資本等信息，在採用與股票面值相同的價格發行股票的情況下，企業發行股票取得收入，應全部記入「股本」科目；在採用溢價發行股票的情況下，企業發行股票取得的收入，相當於股票面值的部分記入「股本」科目，超出股票面值的溢價收入記入「資本公積」科目。委託證券商代理發行股票而支付的手續費、傭金等，應從溢價發行收入中扣除，企業應按扣除手續費、傭金後的數額記入「資本公積——股本溢價」科目。
（二）其他資本公積的會計處理
其他資本公積，是指資本溢價（或股本溢價）項目以外所形成的資本公積，其中主要包括直接計入所有者權益的利得和損失。
直接計入所有者權益的利得和損失主要由以下交易或事項引起：
1.採用權益法核算的長期股權投資
長期股權投資採用權益法核算的，在持股比例不變的情況下，被投單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，企業按持股比例計算應享有的份額，如果是利得，應當增加長期股權投資的賬面價值，同時增加資本公積（其他資本公積）；如果是損失，應當作相反的會計分錄。當處置採用權益法核算的長期股權投資時，應當將原記入資本公積的相關金額轉入投資收益。
2.以權益結算的股份支付
以權益結算的股份支付換取職工或其他方提供服務的，應按照確定的金額，記入「管理費用」等科目，同時增加資本公積（其他資本公積）。在行權日，應按實際行權的權益工具數量計算確定的金額，借記「資本公積——其他資本公積」科目，按計入實收資本或股本的金額，貸記「實收資本」或「股本」科目，並將其差額記入「資本公積——資本溢價」或「資本公積——股本溢價」科目。
3.存貨或自用房地產轉換為投資性房地產
企業將存貨的房地產轉換為採用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按該項房地產在轉換日的公允價值，借記「投資性房地產——成本」科目，原已計提跌價准備的，借記「存貨跌價准備」科目，按其賬面余額，貸記「開發產品」等科目；同時，轉換日的公允價值小於賬面價值的，按其差額，借記「公允價值變動損益」科目，轉換日的公允價值大於賬面價值的，按其差額，貸記「資本公積——其他資本公積」科目。
企業將自用的建築物等轉換為採用公允價值模式計量的投資性房地產時，應當按該項房地產在轉換日的公允價值，借記「投資性房地產——成本」科目，原已計提減值准備的，借記「固定資產減值准備」科目，按已計提的累計折舊等，借記「累計折舊」等科目，按其賬面余額，貸記「固定資產」等科目；同時，轉換日的公允價值小於賬面價值的，按其差額，借記「公允價值變動損益」科目，轉換日的公允價值大於賬面價值的，按其差額，貸記「資本公積——其他資本公積」科目。
待該項投資性房地產處置時，因轉換計入資本公積的部分應轉入當期損益。
4.可供出售金融資產公允價值的變動
可供出售金融資產公允價值變動形成的利得，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，借記「可供出售金融資產——公允價值變動」科目，貸記「資本公積——其他資本公積」科目，公允價值變動形成的損失，作相反的會計分錄。
5.可供出售外幣非貨幣性項目的匯兌差額
對於以公允價值計量的可供出售的非貨幣性項目，如果期末的公允價值以外幣反映，則應當先將該外幣按照公允價值確定當日的即期匯率折算為記賬本位幣金額，再與原記賬本位幣金額進行比較，其差額計入資本公積。具體地說，對於發生的匯兌損失，借記「資本公積——其他資本公積」科目，貸記「可供出售金融資產」科目，對於發生的匯兌收益，借記「可供出售金融資產」科目，貸記「資本公積——其他資本公積」。
6.金融資產的重分類
將可供出售金融資產重分類為採用成本或攤余成本計量的金融資產，重分類日該金融資產的公允價值或賬面價值作為成本或攤余成本，該金融資產沒有固定到期日的，與該金融資產相關、原直接計入所有者權益的利得或損失，應當仍然記入「資本公積——其他資本公積」科目，在該金融資產被處置時轉出，計入當期損益。
將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，並以公允價值進行後續計量，重分類日，該投資的賬面價值與其公允價值之間的差額記入「資本公積——其他資本公積」科目，在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益。
按照金融工具確認和計量的規定應當以公允價值計量，但以前公允價值不能可靠計量的可供出售金融資產，企業應當在其公允價值能夠可靠計量時改按公允價值計量，將相關賬面價值與公允價值之間的差額記入「資本公積——其他資本公積」科目，在其發生減值或終止確認時將上述差額轉出，記入當期損益。
（三）資本公積轉增資本的會計處理
按照《中華人民共和國公司法》的規定，法定公積金（資本公積和盈餘公積）轉為資本時，所留存的該項公積金不得少於轉增前注冊資本的25%。經股東大會或類似機構決議，用資本公積轉增資本時，應沖減資本公積，同時按轉增前的實收資本（或股本）結構或比例，將轉增的金額記入「實收資本（或股本）」科目下的所有者的明細分類賬。
三、留存收益
（一）盈餘公積
根據《中華人民共和國公司法》等有關法律的規定，企業當年實現的凈利潤，一般應當按照如下順序進行分配：
1.提取法定盈餘公積金
公司制企業的法定盈餘公積金按照稅後利潤的10%的比例提取（非公司制企業也可按照高於10%的比例提取），在計算提取法定盈餘公積基數時，不應包括企業年初未分配利潤。公司法定盈餘公積金累計金額不足以彌補以前年度虧損的，在提取法定盈餘公積金之前，應當先用當年利潤彌補虧損。
2.提取任意盈餘公積金
公司從稅後利潤中提取法定盈餘公積金後，經股東大會或股東會決議，還可以從稅後利潤中提取任意盈餘公積金。非公司制企業經類似權力機構批准，也可以提取任意盈餘公積。
3.向投資者分配利潤或股利
公司彌補虧損和提取公積金後所余稅後利潤，有限責任公司股東按照實繳的出資比例分取紅利，但是，全體股東約定不按照出資比例分取紅利的除外；股份有限公司按照股東持有的股份比例分配，但股份有限公司章程規定不按持股比例分配的除外。
股東會、股東大會或者董事會違反規定，在公司彌補虧損和提取法定公積金之前向股東分配利潤的，股東必須將違反規定分配的利潤退還公司。公司持有的本公司股份不得分配利潤。
盈餘公積，是指企業按照規定從凈利潤中提取的各種積累資金。盈餘公積根據其用途不同分為法定盈餘公積和任意盈餘公積兩種。兩者的區別在於其各自計提的依據不同，前者以國家的法律或行政規章為依據提取；後者則由企業自行決定提取。盈餘公積主要用於彌補公司虧損，擴大公司生產經營，轉增公司資本。
盈餘公積的會計處理
為了反映盈餘公積的形成及使用情況，企業應設置「盈餘公積」科目，同時還應當分別設置「法定盈餘公積」和「任意盈餘公積」明細科目進行明細核算。外商投資企業還應分別「儲備基金」、「企業發展基金」明細科目進行明細核算。
企業年終從當年實現的稅後利潤中提取盈餘公積時，借記「利潤分配——提取法定盈餘公積」、「利潤分配——提取任意盈餘公積」科目，貸記「盈餘公積——法定盈餘公積」、「盈餘公積——任意盈餘公積」科目。
企業用盈餘公積彌補虧損或轉增資本，借記「盈餘公積」科目，貸記「利潤分配——盈餘公積補虧」或「實收資本（股本）」科目。
企業用盈餘公積分配現金股利或利潤，借記「盈餘公積」科目，貸記「應付股利」科目。
外商投資企業按規定提取的儲備基金、企業發展基金、職工獎勵及福利基金，借記「利潤分配——提取儲備基金」、「利潤分配——提取企業發展基金」、「利潤分配——提取職工獎勵及福利基金」科目，貸記「盈餘公積——儲備基金」、「盈餘公積——企業發展基金」、「應付職工薪酬」科目。
（二）未分配利潤
未分配利潤是企業留待以後年度進行分配的結存利潤，也是企業所有者權益的組成部分。相對於所有者權益的其他部分來講，企業對於未分配利潤的使用有較大的自主權。從數量上來講，未分配利潤是期初未分配利潤，加上本期實現的凈利潤，減去提取的各種盈餘公積和分出利潤後的余額。
在會計處理上，未分配利潤是通過「利潤分配」科目進行核算的，「利潤分配」科目下應設置「提取法定盈餘公積」、「提取任意盈餘公積」、「應付現金股利或利潤」、「轉作股本的股利」、「盈餘公積補虧」和「未分配利潤」等明細科目，並進行明細核算。
企業期末結轉利潤時，應將各類損益類科目的余額轉入「本年利潤」科目，結平各損益類科目。結轉後「本年利潤」科目的貸方余額未當期實現的利潤，借方余額為當期發生的凈虧損。年度終了，應將本年收入和支出相抵後的本年實現的凈利潤或凈虧損，轉入「利潤分配——未分配利潤」科目。同時，將「利潤分配」科目所屬的其他明細科目的余額，轉入「未分配利潤」的明細科目。結轉後，「未分配利潤」明細科目的貸方余額，就是未分配利潤的金額；如果出現借方余額，則表示為彌補虧損的金額。「利潤分配」科目所屬的其他明細科目應無余額。
經股東大會或類似機構決議，分配給股東或投資者的現金股利或利潤，借記「利潤分配——應付現金股利或利潤」科目，貸記「應付股利」科目。經股東大會或類似機構決議，分配給股東的股票股利，應在辦理增資手續後，借記「利潤分配——轉作股本的股利」科目，貸記「股本」科目。
企業在經營過程中既有可能發生盈利，也有可能出現虧損。企業在當年發生虧損的情況下，與實現利潤的情況相同，應經本年發生的虧損自「本年利潤」科目，轉入「利潤分配——未分配利潤」科目，借記「利潤分配——未分配利潤」科目，貸記「本年利潤」科目，結轉後「利潤分配」的借方余額，即為未彌補虧損的數額。然後通過「利潤分配」科目核算有關虧損的彌補情況。
由於未彌補虧損形成的時間長短不同等原因，以前年度未彌補虧損有的可以以當年實現的稅前利潤彌補，有的則須用稅後利潤彌補。以當年實現的利潤彌補以前年度結轉的未彌補虧損，不需要進行專門的賬務處理。企業應將當年實現的利潤自「本年利潤」科目，轉入「利潤分配——未分配利潤」科目的貸方，其貸方發生額與「利潤分配——未分配利潤」的借方余額自然抵補。無論是稅前利潤還是稅後利潤彌補虧損，其會計處理方法均相同。但是，兩者在計算交納所得稅時的處理是不同的。在以稅前利潤彌補虧損的情況下，其彌補的數額可以抵減當期應納所得稅額，而以稅後利潤彌補的數額，則不能作為納稅所得扣除處理。
【例9-2】A股份有限公司的股本為100 000 000元，每股面值1元。20××年初未分配利潤為貸方80 000 000元，當年實現凈利潤50 000 000元。假定該公司按照當年實現凈利潤的10%提取法定盈餘公積，5%提取任意盈餘公積，同時向股東按每股0.2元派發現金股利，按每10股送3股的比例派發股票股利。次年3月15日，公司以銀行存款支付了全部現金股利，新增股本也已經辦理完股權登記和相關增資手續。該公司的賬務處理如下：
（1）20××年度終了時，公司結轉本年實現的凈利潤：
借：本年利潤 50 000 000
貸：利潤分配——未分配利潤 50 000 000
（2）提取法定盈餘公積和任意盈餘公積：
借：利潤分配——提取法定盈餘公積 5 000 000
——提取任意盈餘公積 2 500 000
貸：盈餘公積——法定盈餘公積 5 000 000
——任意盈餘公積 2 500 000
（3）結轉「利潤分配」的明細科目：
借：利潤分配——未分配利潤 7 500 000
貸：利潤分配——提取法定盈餘公積 5 000 000
——提取任意盈餘公積 2 500 000
A公司20××年末「利潤分配——未分配利潤」的科目余額為：
80 000 000+50 000 000-7 500 000=122 500 000（元）
即貸方余額122 500 000元，反映該公司的累計未分配利潤數額。
批准發放現金股利：
1 000 000 000×0.2=20 000 000（元）
借：利潤分配——應付現金股利 20 000 000
貸：應付股利 20 000 000
次年3月15日，實際發放現金股利：
借：應付股利 20 000 000
貸：銀行存款 20 000 000
次年3月15日，發放股票股利：
100 000 000×1×30%=30 000 000（元）
借：利潤分配——轉作股本的股利 30 000 000
貸：股本 30 000 000
如果是採取按市價發權股票股利，則會計分錄為：
借：利潤分配——轉作股本的股利（股票市價×股數）
貸：股本（股票的面值×股數）
資本公積（市價與面值的差額×股數）
⑵ 股份有限公司溢價發行股票籌集的資金超過股票面值的溢價收入應（）。
【答案】：A
股票溢價是股份有限公司按溢價發行股票時，公司所取得的股票發行收入超過股票面值的數額。當股票溢價發行時，股票溢價應歸股份有限公司全體股東所有。企業取得的超出股票面值的溢價收入，扣除股票發行的手續費、傭金等後，記入資本公積。新老股東共享。